4．课税基础

　　 如前所述，笔者认为在21世纪，所得税的类型主要是概括性所得税，但是现实所得税制度却与概括性所得税的理想大相径庭。从公平的观点看，向理想的层面靠近是有必要的。

　　在这一点上，第一个问题是各种扣除主要以与人有关的扣除为中心。其中基础扣除、抚养扣除等等与人有关的扣除，是出于宪法第25条规定的保障生存权的目的而有必要设立的。问题是现在的扣除额（38万日元）是维持必要的最低限度的健康文化生活的十分有限的金额，但是其它各种所得扣除，其理由很难在一朝一夕之间整理出来，整理出来后有必要尽快在法律中做出规定。

　　无论如何，我国的课税最低额在给予所得者的情况下，和美国、英国、德国、法国相比是最低的（在2006年夫妇二人的情况下日本是325万日元，美国是378万日元，英国是376万日元，德国是508万日元，法国是410万日元。财务部主税局编《税制主要参考资料集》第55页。）但是，其绝对值相当高，这在两点上为所得税制度改革提供了一个进步性的论据。一个是，整理出必要或者不适当的所得扣除制度并予以取缔。高额的课税最低限，譬如说除了与人有关的扣除以外，还有许多不同的扣除。一直以来，最低税率（在采用比例税率时的税率）都很高，但是也没有产生过多不合理的结果。高额课税最低限，能减轻低所得阶层的税务负担。不过，我国课税最低额虽然很高，但“给予所得扣除”也是显著的，出于这两点的考虑，有必要对“给予所得扣除”的相当一部分以与人有关的扣除为理由来扣除。

　　第二个问题是，对特别措施进行整理以及合理化。特别措施包括非课税措施、课税延迟措施、所得扣除以及税额扣除等等不同类型的措施。考虑将税率下调并将统一档次的幅度扩大（在采用累进税率时），且采用比较低的税率时，就会达到特别措施的减税效果。将这种整理合理化，在现行的制度里以及政治上都不是容易的事情。

　　第三个问题是，实现原则的问题。对未实现所得课税，是一个很难解决的实际问题。实现原则作为制度，为防止对资本利得征税的无限的延迟，而提郑重的劝告，将继承和赠与的资产转移时以当时的转让价格来承担税收负担，即为“可见的转让制度”，采用这种制度是适当的。在金融衍生物等收益的问题上，有必要进一步增加今后对未实现阶段的利益课税。（法人的金融衍生物交易征收税务的规定，参见平成12年修正的法人税法第61条第5款）。

　　5．一般资产税的构想

　　 如前所述，在21世纪，公平是社会经济最重要的价值，防止出现富人的极端的情况下，将税率下调，是违反公平的要求的。采用代替累进税率的比例税率时，尤其是如此。另一方面，采用高累进税率的情况下，违反了简单、中立以及效率等要求。为了解决并缓和这一差异，应该采取什么样的措施呢？这是与21世纪的所得税税制有关的最为重要的课题。

　　在这一点上，笔者认为另有机会论述的话，应采用具有轻度累进性的一般资产税。这个，作为一种税制，主要有以下五个优点及意义。

　　第一， 所得、消费和资产的平衡自有关的课税制度确立以来就存在。这三者之间的平衡，自从先前“根本的税制改革”以来，改革的基本趋势是降低所得税、提高消费税。所得和消费之间的平衡已经慢慢地得到改善，将来将上调消费税的税率，因而有望予以改善。对资产课税的制度，现在一般课以比较高的税率。采用一般资产税，即要提高对资产的征税的负担。

　　第二， 确立维持税制的累进性的制度。要对直接税率和间接税率进行修正，大幅提高消费税的负担，而另一方面，所得税的负担大幅减少的情况下，整个税制来讲累进性也有显著地减少。采用累进的一般资产税，多少能得到一些缓和的效果。

　　第三， 能对未实现的资本利得产生课税效果。对一般资产税的课税最低额以下的未实现利得不能实现课税的效果；资产的数量超过课税最低额的所有者的情况下，每年都要对未实现的利得征税。在这一意义上，一般资产税有作为第二所得税和所得税的补完税扩大未实现利益的课税对象的功能。未实现利益被征税的纳税人，按该资产转让时（包括“可见的转让”的情况）的金额来计算，仅包括该资产的取得价格，来计算在其所有期间中的一般资产税的总额。

　　第四， 与其它纳税情况共通的一个问题是，改变一般资产税的税率时能控制经济变动的程度。这是防止泡沫经济的再发生以及地价上升尤为有效的方法。

　　第五， 当然，不要对采用一般资产税来使得所得税的适当执行寄予过多的希望。

　　一般资产税的采用，以前曾引入过地价税（现在已经停止适用），根据在土地名册上公示的价格来统一地价的评估，不会是没有益处的，这在21世纪比较早的阶段就可能实现。而且，一般资产税的课税最低额也是相当高的，这种负担以资产收益能承担的程度为限。

　　6．所得税的执行和确保公平

　　 所得税最重要的课题之一，是在执行制度时，如何保障纳税人间的公平的问题。我国在第二次世界大战的税制改革以来采用所得税申报制度。自从平成10年以来，一直有电子数据库等帐簿类的文件。最近规定了电子申报制度。

　　在我国，采用广泛的源泉征收制度，尤其在给予所得方面源泉征收制度更是极为精致，这一点把握基本上是正确的。与此相对应的是，确定事业所得和让渡所得的申报金额的情况下，在实践中不易正确把握。之前，给予所得、事业所得和农业所得之间的把握比较差，经常是9：6：4到10：5：3间。这是不是正确地表现了现实状况，这似乎还有疑问，在事业所得者中，正确地申报所得的人还是很多的，另一方面，给予所得中把握或者是课税（例如现物给予）却很少。但是，平均下来时，给予所得和事业所得之间把握较差，是一种事实。因此，给予所得者对所得税感到不公平和税收负担很重。

　　如果要正确把握所得，减少把握较差的所得，就有必要提高申报水准，实行有实效的税务调查、违法制裁等等，以形成较好的纳税环境。郑重劝告认为，为了申报纳税制度的固定化以及发展，应该着重于纳税环境的建设，有必要采用蓝色申报制度以及在大学开展租税法的教育；很多人都建议这样做。同时，要引入记账制度，以逐步建设我国良好的纳税环境，逐步提高申报水平，而且决不能满足于已经达到的状态。

　　因此，对所得的正确把握和纠正较差的把握是所得税的长期课题之一；在这一点上，作为21世纪最重要的问题之一就是是否采用纳税人番号制度。采用纳税人番号制度时，比较容易把握和记录利息、配当、有价证券转让金以及土地转让金等资产性所得，而对事业所得的正确申报，也期待着有相当的牵制效果。因此，作为制度建设的一种方式，将事业所得纳入纳税人番号制度的适用范围，并不是不可能的。不过，纳税人番号制度也不是万能的，只是作为最有力的所得的把握和记录方式而倍受关注。

　　但是，与采用纳税人番号制度相对应的是极力主张保护隐私权的反对派。采用纳税人番号制度时，将纳税人有关的信息作为数据输入计算机，对番号放在主文件中集中管理。很少有为外部场合知晓而损失的情况。但是，在这点上，也有下面考虑的可能。由计算机来处理信息，是时代的趋势所向，而与计算机一起存在的是人类自身的命运。这个想法是考虑到一个税收部门不可能作为例外的情况。

　　考虑这一点，认为应当引入纳税人番号制度，作为准备条件的必要前提来检讨的不可欠缺的制度。但是，纳税人番号制度，所得和资产正确的把握和记录，是保障纳税人间的公平以及保障税务机关行政的机械化和效率化；但是准备条件不是很完备的情况，往往会导致纳税人对税务机关的不信任。在这一意义上，急需检讨保护纳税人隐私以及其它信息的问题。

　　此外，伴随着经济的计算机化，资产也不断地向海外流动，因此很难把握资产性所得，为了处理这一问题，短期的方法是积极地和其他国家交换相关信息，长期的方法是有必要采用国际纳税人番号制度。而且，随着金融衍生物的交易和电子商务的交易的发展，对所得的把握还是比较困难，尤其是国际电子商务的发展，使得该把握更加困难。究竟有什么其它的办法呢，采用国际纳税人番号制度是所得税理论今后重大的研究课题。

　　不久后，采用纳税人番号制度，在引入国际交易和电子商务交易的所得把握上，将会发挥很大的作用。

　　7．总结

　　 以上主要论述了21世纪的所得税将会以什么样的姿态出现。时间不断地流逝，自从20世纪到21世纪，已经发生了很多变化。21世纪前25年社会和经济发展的情况，在现在发展线上延续，尚能想象。但是在21世纪第二个25年就很难对其社会、经济和政治，以及人们的思维方式、生活方式做出预测。因此，在经济低速发展，税率急剧上升之际，公平是税制中最为重要的原则，简单、中立和效率也是很重要的原则，本文以上述原则为前提，检讨21世纪的税制现状。这些内容也大都符合上述的要求。

　　第一， 作为税制，调整多种税源的税收来确保税收的增加，减少以及最小化税制经济的非效率，因此，21世纪的税制也主要是对所得、消费和资产进行收费的税收体制。其中，直接税的负担大幅度减少，间接税的负担大幅提高，在这种情况下应该提高50％的直接税。

　　第二， 所得税的类型，主要是综合概括性所得税。支出型所得税中，对消费征收间接税和直接税在同一时间做安排，而过度地抑制了消费。作为现行税收体制的一种理想方式，既能够增大对经济的影响，又能维持相对的税收中立。有必要使得课税对象和时间安排多样化。另外，分类所得税作为制度还是作为理论都不是很适当，而二元的所得税值得考虑。

　　第三， 在税率方面，有累进税率和比例税率，哪种情况下要大幅调低税率呢？从垂直公平的观点来看，为使整个税制具有累进性，有累进税率还是比例税率和一般资产税的组合两种选择方法。为能达到公平和效率的目标，还是采用第二种方法比较妥当。

　　第四， 在课税基础方面，向综合概括性所得税的理想模式发展时，要逐步地做好扩大的计划。对所得扣除的整理，特别措施的整理以及税率底下并不是很难。但是和实现原则相关的是，要增加规定适用例外的场合。

　　第五， 采用累进的一般资产税，对资产征税过高时，往往是所得税税率采用比例税率来维持税制的累进性。一般资产税，作为所得税和补完税，是防止不景气的经济再次发生的对策的税制，这是有必要和有效的。

　　第六， 执行上，为了维持纳税人间的公平，有必要提高申报水平使得能够正确的把握和纠正较差的把握，因此考虑引入有效的纳税人番号制度。但是，作为这一引入的前提，为了从保护纳税人隐私开始来保护纳税人的各种信息，有必要准备完备的条件。而且，从长远的角度看，可以考虑一下采用国际纳税人番号制度。